> BREVES COMENTÁRIOS SOBRE A PRODUÇÃO DE EFEITOS DO AUMENTO DA TRIBUTAÇÃO DO IR e CSLL SOBRE GANHO DE CAPITAL E JUROS SOBRE O CAPITAL PRÓPRIO

Fonte: Elaboração própria | 20/01/2016

Entre as iniciativas tributárias do “ajuste fiscal”, anunciado pelo governo em 2015, com a intenção de aumentar a arrecadação, encontram-se as Medidas Provisórias nº 692, de 22 de setembro de 2015 (DOU 22.09.2015), e nº 694, de 30 de setembro de 2015 (DOU 30.09.2015), que, respectivamente, propõem: i) a majoração das alíquotas de Imposto de Renda Pessoa Física (IRPF) sobre ganhos de capital e ii) a majoração do Imposto de Renda Pessoa Jurídica (IRPJ) e da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL) sobre os juros sobre capital próprio.

Conforme a redação das Medidas Provisórias (art. 4º, inciso II da MP 694/15 e art. 4º da MP 692/15), o aumento dos tributos produz efeitos a partir de 1º de janeiro de 2016, fato este que tem causado preocupações aos contribuintes diante da violação de princípios e regras da anterioridade, até então consagrados constitucionalmente. Porém, como ambas as Medidas Provisórias não foram convertidas em lei até 31 de dezembro de 2015, caso esta situação venha a ocorrer neste ano de 2016, em relação aos impostos, só poderão produzir efeitos em 2017, conforme se passa a expor.

Uma Breve Síntese das Alterações das Medidas Provisórias

Em breve síntese, a Medida Provisória nº 692 propõe a majoração das alíquotas do IRPF para ganhos de capital em patamar superior a um milhão de reais, auferidos por pessoas físicas, em decorrência da alienação de bens e direitos de qualquer natureza. Nos termos do artigo 1º da Medida Provisória, a alíquota de IR para ganhos de capital pessoa física, previsto pelo artigo 21 da Lei nº 8.981/95, sobre quaisquer rendimentos, passa dos atuais 15% (quinze por cento), para a tabela de alíquotas progressivas nos seguintes termos:

Tabela nº 01 – Alíquotas progressivas

15%	sobre a parcela de ganhos de capital que não ultrapassem R$ 1.000.000,00
20%	sobre ganhos de R$ 1.000.000,00 até R$ 5.000.000,00
25%	sobre ganhos de R$ 5.000.000,00 até R$ 20.000.000,00
30%	sobre a parcela de ganhos auferidos que ultrapassem R$ 20.000.000,00

Fonte: elaboração própria

Já a Medida Provisória nº 694 propõe, para efeitos de apuração do lucro real, limitação da dedução dos juros sobre o capital próprio, da base de cálculo do IRPJ e da CSLL, à Taxa de Juros de Longo Prazo (TJLP) ou ao percentual de 5% (cinco por cento) ao ano, o que for menor! Esta alteração no cálculo, para limitação do percentual de dedutibilidade, enseja, consequentemente, a majoração de tributos. A mesma Medida Provisória propõe, ainda, o aumento da alíquota de 15% para 18% a título de Imposto de Renda na Fonte (IRRF) incidente sobre os juros sobre capital próprio, na data do pagamento ou crédito ao beneficiário.

O momento correto para produção de efeitos do aumento de tributos pelas Medidas Provisórias em questão, deve ser analisado à luz do princípio constitucional da anterioridade tributária, que protege a segurança jurídica nas relações entre fisco e contribuinte.

O Princípio da Anterioridade: de exercício (anual) e noventena (nonagesimal)

Dentre as regras constitucionais que limitam o Poder de Tributar do Estado, está o princípio da anterioridade tributária, previsto no inciso III, alíneas “b” e “c”, do artigo 150 da CF/88, segundo o qual, aos Entes Federativos, é vedado cobrar tributos: i) no mesmo exercício financeiro em que haja sido publicada a lei que os instituiu ou aumentou – anual – e/ou; ii) sem que tenha sido aguardado o prazo mínimo de 90 (noventa) dias desde a data da publicação desta mesma lei – noventena –, o que for maior!

Estes princípios são manifestações expressas, na Carta Magna, da preocupação do legislador em limitar o poder de tributar do fisco, bem como proteger os contribuintes de aumentos ou exigências tributárias repentinas, em nome da segurança jurídica.

Os tributos em geral submetem-se cumulativamente às duas anterioridades, devendo respeitar o prazo – período de tempo - que for maior, para produção dos efeitos da lei que os instituir ou majorar: exercício financeiro seguinte (anual) ou prazo mínimo de 90 dias (nonagesimal), porém comportando algumas exceções.

De acordo com §1º do artigo 150 da CF/88, por exemplo, a União ao cobrar o Imposto de Renda (IR), cuja competência para institui-lo está prevista no artigo 153, inciso III, deve observar somente o princípio da anterioridade anual (de exercício), não estando submetido aos limites da noventena. Já com relação à Contribuição Social Sobre o Lucro Líquido (CSLL), ocorre a situação inversa. Ou seja, conforme o artigo 195, §6º da CF/88, a União só pode exigir CSLL depois de 90 dias da data da publicação da lei que o tiver majorado, não estando submetido, pois, aos limites da anterioridade anual.

Assim, no caso dos tributos em análise, pode-se concluir:

Tabela nº 02 – Anterioridade – IR e CSLL

Anterioridade:	IR	CSLL
Anual	Sim	Não
Noventena	Não	Sim

Fonte: elaboração própria

Da Necessidade de Conversão da MP em Lei para Aplicação das Regras da Anterioridade Anual e Noventena – Interpretação do artigo 62, §2º, da CF/88

Em se tratando da instituição de tributos por meio de Medida Provisória, surge a dúvida se existe a necessidade de sua conversão em lei para aplicação/contagem do prazo das regras da anterioridade anual e/ou noventena. Melhor explicando. A dúvida consiste em saber se a vedação para a cobrança de tributos, no mesmo exercício financeiro, ou antes do decurso de 90 dias, tem como referência a data da publicação da Medida Provisória ou a data de sua conversão em lei, caso esta situação venha a ocorrer.

No que se refere à Medida Provisória que institui ou majora impostos, o artigo 62, § 2º, da CF/88, introduzido por meio da Emenda Constitucional nº 32 de 2001, toma como referência a data de sua conversão em lei: “medida provisória que implique instituição ou majoração de impostos só produzirá efeitos no exercício financeiro seguinte se houver sido convertida em lei até o último dia daquele em que foi editada”. Note-se que o referido dispositivo é pertinente, apenas, no tocante aos impostos.

Assim, no que se refere ao aumento do Imposto de Renda (IRPJ e IRPF) pelas Medidas Provisórias nº.s 692 e 694, publicadas no final de 2015, cujas conversões em lei estão previstas para março de 2016, a sua cobrança majorada só poderá ser efetivada a partir de 2017, em atenção ao princípio da anterioridade anual combinado com o disposto no artigo 62, §2º, da CF/88.

Por outro lado, com relação à CSLL, inexiste regra exigindo a conversão de Medida Provisória em lei como termo a quo para o respeito à anterioridade nonagesimal. Nesse sentido, é a posição do ilustre Desembargador Federal Leandro Paulsen¹ segundo o qual “o prazo de noventa dias é contado tendo como referência a data de publicação da medida provisória instituidora ou majoradora da contribuição da seguridade social”. Da mesma forma, no Supremo Tribunal Federal (STF), é pacífico o entendimento de que o princípio da anterioridade nonagesimal tem como termo inicial, para fins de anterioridade, a edição da primeira medida provisória que majorar a contribuição, e não a data da sua conversão em lei (STF, AgRegRE 400287-6).

Ressalta-se, porém, que, no caso da CSLL, deve-se tomar como referência a data da publicação da Medida Provisória, somente com relação aos dispositivos que não forem alterados na ocasião da conversão em lei. Ou seja, na hipótese de alguma mudança ou introdução de novos dispositivos no momento da conversão em lei, a contagem da noventena deve ter início somente com a publicação desta lei (STF, RE 1999.198/SP).

Conclusão

De todo o exposto, em atenção ao princípio da anterioridade tributária (artigo 150, inciso III, alíneas “b” e “c”, CF/88), bem como ao disposto no artigo 62, §2º, da Constituição Federal, dependendo da espécie tributária, é possível concluir que:

• O Aumento do Imposto de Renda pelas Medidas Provisórias 692 e 694, publicadas em 22.09.2015 e 30.09.2015, respectivamente, ambas pendentes de conversão em lei prevista para 2016, só poderá produzir efeitos a partir de 1º de janeiro de 2017, em atenção ao princípio da anterioridade anual, combinado com o disposto no artigo 62, §2º, da CF/88.

• O Aumento da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido pela Medida Provisória 694, publicada em 30.09.2015, uma vez que já transcorrido o prazo de 90 dias desde a data de sua publicação, produz efeitos a partir de 1º de janeiro de 2016. Ressalta-se, porém, que a continuidade da produção de seus efeitos dependerá, necessariamente, de sua conversão em lei.

Não obstante seja esse nosso entendimento, à luz da Carta Magna, é importante o contribuinte, salvo se amparado por medida judicial, estar sempre atento às manifestações da Receita Federal do Brasil sobre a produção de efeitos de ambas as Medidas Provisórias, sob pena de vir a serem surpreendidos com autuações fiscais. Por fim, caso ambas sejam efetivamente convertidas em lei em 2016, deve-se atentar para a redação final da lei publicada, pois novos dispositivos e alterações, dada sua relevância, poderão surgir.

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¹ PAULSEN, Leandro. Direito Tributário: Constituição e Código Tributário Nacional à luz da doutrina e da jurisprudência. 13 ed. Porto Alegre: Livraria do Advogado. Esmafe: 2011, p. 576.


À disposição para maiores esclarecimentos.

Elisângela Anceles é Advogada, Bacharela em Ciências Jurídicas pela UFSM e Ciências Econômicas pela UFRGS, Especialista em Direito Tributário pelo IBET e sócia da E&E Consultoria e Soluções Tributárias LTDA.

Felipe Hessel é Advogado, Bacharel em Ciências Jurídicas pela PUCRS e membro da equipe da E&E Consultoria e Soluções Tributárias LTDA